En este artículo explicamos, con enfoque práctico, cómo deben realizar los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades las empresas de reducida dimensión (ERD). Detallamos las dos modalidades del artículo 40 LIS —la basada en la última cuota y la de base imponible de 3/9/11 meses—, cuándo es obligatoria cada una, cómo calcular el importe, y se incluye un ejemplo práctico. Además, se recogen los porcentajes aplicables entre 2025 y 2029 y las particularidades para microempresas, útil para planificar la tesorería y evitar errores censales.
Supuesto de hecho
Los siguientes comentarios tienen por objeto analizar los pagos fraccionados a efectuar por contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades (IS), que tengan la consideración de empresas de reducida dimensión.
Efectos fiscales en el Impuesto sobre Sociedades
De acuerdo con el artículo 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), son empresas de reducida dimensión (ERD) aquellos contribuyentes del IS cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.
Por otra parte, el artículo 40 LIS dispone que en los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, los contribuyentes deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 de cada uno de los meses indicados, por lo que esta obligación alcanza a las ERD.
Este artículo 40 LIS regula dos modalidades para efectuar los pagos fraccionados, la modalidad de la última cuota (primera modalidad artículo 40.2 LIS) y la modalidad de la base imponible corrida (segunda modalidad artículo 40.3 LIS).
Primera modalidad. Modalidad de la última cuota
La base para calcular el pago fraccionado es la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, minorado en las deducciones y bonificaciones que le fueren de aplicación a la ERD, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél. La cuantía del pago fraccionado previsto en este apartado será el resultado de aplicar a la base el porcentaje del 18%.
Esta forma de calcular los pagos fraccionados se aplica también a las ERD que sean microempresas, esto es, aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios del período impositivo inmediato anterior, sea inferior a un millón de euros.
Ejemplo
Una ERD cuya cifra de negocios en todos los períodos es inferior a 6 millones euros, presenta las siguientes liquidaciones correspondientes a los dos últimos períodos impositivos concluidos con anterioridad al año 2025:
| Ejercicio 2023 | Ejercicio 2024 | |
| Cuota íntegra | 2.000 | 4.000 |
| Deducciones y bonificaciones | 250 | 600 |
| Retenciones a cuenta | 200 | 300 |
| Pagos fraccionados | 150 | 350 |
| Fin plazo declaración IS | 25-07-2024 | 25-07-2025 |
Mes abril del año 2025. Al primer día de este mes, el último período impositivo cuyo plazo de declaración ha vencido es el correspondiente a 2023:
- Base del pago fraccionado: 2.000 – 250 – 200 = 1.550.
- Importe del pago fraccionado: 1.550×0,18= 279.
Meses de octubre y diciembre del año 2025. Al primer día de cada uno estos meses, el último período impositivo cuyo plazo de declaración ha vencido es el correspondiente a 2024:
- Base del pago fraccionado: 4.000 – 600 – 300 = 3.100.
- Importe del pago fraccionado: 3.100×0,18 = 558.
Estos tres pagos fraccionados son a cuenta de la liquidación del período impositivo correspondiente al año 2025, pues es el que está en curso al primer día de cada uno de dichos meses.
Segunda modalidad. Modalidad del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural
Los pagos fraccionados se realizan sobre la parte de la base imponible del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural determinada según las normas previstas en la LIS.
La base que sirve de referencia para calcular los pagos fraccionados es la base imponible de cada uno de esos tres períodos, es decir, es el resultado contable de cada uno de esos períodos sobre el que se realizan los ajustes positivos y negativos que procedan, de acuerdo con las normas de la LIS. No obstante, la reducción por la reserva de capitalización no se aplica para calcular los pagos fraccionados dado que el incremento de fondos propios solo puede determinarse al cierre del ejercicio, pero sí la reducción por la reserva de nivelación.
Cálculo del porcentaje y deducciones a detraer
La cuantía del pago fraccionado es el resultado de aplicar a la base el porcentaje que resulte de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto. De la cuota resultante se deducirán las bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, las retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del contribuyente, y los pagos fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo de referencia.
Obligación por volumen de operaciones y opción censal (altas/renuncias)
Esta segunda modalidad es obligatoria para las ERD cuyo importe neto de la cifra de negocios haya superado la cantidad de 6 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado. El resto de ERD determinan sus pagos fraccionados de acuerdo con la primera modalidad, excepto que voluntariamente opten por la segunda modalidad, en cuyo caso la opción deberá ser ejercida a través de la correspondiente declaración censal, durante el mes de febrero del año natural a partir del cual deba surtir efectos, en caso de que el período impositivo coincida con el año natural, de manera que ejercida esta opción la ERD queda vinculada a esta segunda modalidad del pago fraccionado respecto de los pagos correspondientes al mismo período impositivo y siguientes, en tanto no se renuncie a su aplicación a través de la correspondiente declaración censal, que deberá ejercitarse igualmente en el mes de febrero del período impositivo al que afecta la renuncia.
Tipos de pago fraccionado para ERD (2025–2029)
Para empresas de reducida dimensión, los tipos para calcular los pagos fraccionados son:
- Períodos impositivos iniciados dentro de 2025: el porcentaje es el 17% (24×5/7)
- Períodos impositivos iniciados dentro de 2026: el porcentaje es el 16% (23×5/7)
- Períodos impositivos iniciados dentro de 2027: el porcentaje es el 15% (22×5/7)
- Períodos impositivos iniciados dentro de 2028: el porcentaje es el 15% (21×5/7)
- Períodos impositivos iniciados desde 1-1-2029: el porcentaje es el 14% (20×5/7)
Tipos de pago fraccionado para microempresas (2025–2027)
Para microempresas (importe neto cifra de negocios del año anterior inferior a 1 millón euros) que hayan optado por esta modalidad, los tipos para calcular los pagos fraccionados son:
- Períodos impositivos iniciados dentro de 2025: el porcentaje es el 15% sobre toda la base imponible
- Períodos impositivos iniciados dentro de 2026: el porcentaje es el 13% sobre el primer tramo de base imponible hasta 50.000 euros y sobre el resto el 15%.
- Períodos impositivos iniciados desde 1-1-2027: el porcentaje es el 12% sobre el primer tramo de base imponible hasta 50.000 euros y sobre el resto el 14%.
Ejemplos
Período impositivo coincidente con el año natural
1. ERD tiene su período impositivo coincidente con el año natural, determina los pagos fraccionados según la segunda modalidad.
Los pagos fraccionados a realizar en abril, octubre y diciembre de 2025, son a cuenta de la liquidación del período impositivo 2025. El tipo aplicable para calcular los pagos fraccionados del período 2025 es del 17%, que resulta de aplicar los cinco séptimos al tipo de gravamen del 24% (redondeado por defecto).
| Período | Base imponible | Cuota 17% | Retenciones | Pago fraccionado |
| 3 meses | 2.000 | 340 | 50 | 290 |
| 9 meses | 10.000 | 1.700 | 150 | 1.020 (1) |
| 11 meses | 12.000 | 2.040 | 200 | 530 (2) |
(1) Para el cálculo del segundo pago fraccionado del mes de octubre se descuenta el importe de 290 correspondiente al primer pago fraccionado de abril.
(2) Para el cálculo del tercer pago fraccionado del mes de diciembre se descuente el importe de 290 correspondiente al primer pago fraccionado y 1.020 correspondiente al segundo pago fraccionado.
2. ERD tiene su período impositivo coincidente con el año natural. El importe neto de su cifra de negocios en 2024 ha superado los 6 millones euros, siendo inferior a ese importe la cifra de negocios de 2025.
En este caso, la ERD debe obligatoriamente determinar los pagos fraccionados de 2025 según la segunda modalidad. Sin embargo, en 2026 debe determinar los pagos fraccionados de ese período según la primera modalidad, excepto que opte voluntariamente por la segunda modalidad a través de la declaración censal en el mes de febrero de 2026.
3. ERD tiene su período impositivo que se inicia en 1 de octubre y concluye el 30 de septiembre del año siguiente. Determina los pagos fraccionados según la segunda modalidad.
Dado que el período impositivo no coincide con el año natural, cada uno de los pagos fraccionados se realiza sobre la parte de la base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los tres períodos de ingreso del pago fraccionado. En este supuesto, el pago fraccionado es a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día anterior al inicio de cada uno de los tres períodos de pago.
Por tanto, el pago fraccionado del mes de abril de 2025 es a cuenta del período impositivo 24/25, que se determina a partir de la base imponible obtenida desde el 1-10-2024 hasta el 31-3-2025.
El pago fraccionado del mes de octubre de 2025 es a cuenta del período impositivo 24/25, que se determina a partir de la base imponible obtenida desde el 1-10-2024 hasta el 30-09-2025.
El pago fraccionado del mes de diciembre de 2025 es, por el contrario, a cuenta del período impositivo 25/26, que se determina a partir de la base imponible obtenida desde el 1-10-2025 hasta el 30-11-2025.
4. ERD tiene su período impositivo que se inicia en 1 de octubre y concluye el 30 de septiembre del año siguiente. El importe neto de su cifra de negocios del período 23/24 ha superado los 6 millones euros, siendo inferior a ese importe la cifra de negocios tanto de los períodos anteriores como del período 24/25.
En este caso, la segunda modalidad es obligatoria para el período impositivo 24/25. Por tanto, el pago fraccionado del mes de abril de 2025 es a cuenta del período impositivo 24/25, que se determina a partir de la base imponible obtenida desde el 1-10-2024 hasta el 31-3-2025.
El pago fraccionado del mes de octubre de 2025 también es a cuenta del período impositivo 24/25, que se determina a partir de la base imponible obtenida desde el 1-10-2024 hasta el 30-09-2025.
El pago fraccionado del mes de diciembre de 2025, por el contrario, es a cuenta del período impositivo 25/26, que se determina según la primera modalidad.
Dado que en estos casos se aplica la misma modalidad para los tres pagos fraccionados, el pago fraccionado que se realizó en octubre de 2024 fue a cuenta del período 23/24, por lo que se tuvo que determinar según la primera modalidad. En cuanto al pago fraccionado del mes de diciembre de 2024, es a cuenta del período impositivo 24/25, por lo que tuvo que determinarse según la segunda modalidad a partir de la base imponible obtenida desde 1-10-2024 hasta el 30-11-2024.
Fuente: Asesor Excelente
Este artículo ha sido realizado en base a un estudio técnico cedido a Asesor Excelente por su autor: D. José Antonio López-Santacruz. Inspector de Hacienda del Estado, exsubdirector general del Impuesto de Sociedades en la Dirección General de Tributos y actual autor del MEMENTO PRÁCTICO IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES de la editorial Francis Lefebvre.
